Por meio da Portaria RFB nº 635, de 31 de dezembro de 2025, a Receita Federal, no curso da reforma tributária que se encontra em andamento, dispôs acerca dos critérios para a compensação financeira decorrente da redução dos benefícios onerosos relativos ao ICMS, assim entendidos aqueles concedidos por prazo certo e em contrapartida ao cumprimento de determinadas condições pelo contribuinte, a exemplo da realização de investimentos capazes de fomentar o desenvolvimento econômico no âmbito do Estado concedente.

Desde então, a norma vem sendo criticada por advogados tributaristas, especialmente em vista da alegada restrição ao conceito de benefícios onerosos ali estabelecidos, bem como por obra da possibilidade de a Receita, ao analisar o pedido de habilitação ao recebimento de recursos do Fundo de Compensação de Benefícios Fiscais de ICMS, emitir uma declaração de inaptidão do próprio incentivo fiscal, prejudicando toda a gama de contribuintes que dele usufruem.

No entanto, apesar destes potenciais pontos de litigiosidade que têm merecido especial atenção, nos parece que a portaria traz em suas disposições um importante reforço argumentativo em desfavor da incidência de tributos federais sobre desonerações relativas a descontos concedidos ao contribuinte por força da liquidação antecipada do saldo do ICMS, cujo prazo de quitação tenha sido anteriormente dilato ao abrigo de programas de incentivos fiscais.

Desde o dia 1º de janeiro de 2024, com a entrada em vigor da Lei nº 14.789/2023, foi afastada a possibilidade de desoneração dos valores correspondentes a incentivos fiscais relativos ao ICMS concedidos pelos diversos estados da federação, que passam a compor as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, independente da destinação que lhes seja conferida, assim como do PIS e da Cofins não-cumulativos.

Ocorre que além de comportar críticas de ordem formal, tal alteração legislativa gerou uma corrida ao Poder Judiciário, visto que colide com a jurisprudência consolidada em torno do tema no que diz respeito a benefícios revestidos da natureza de créditos presumidos do referido imposto.

Irrecuperabilidade do imposto

A respeito destes, vale esclarecer que possuem como principais traços distintivos das demais categorias de favores fiscais a irrecuperabilidade pelo ente fazendário concedente, dado que permanece ilesa a possibilidade de o adquirente de contribuinte agraciado pela modalidade se valer de créditos correspondentes ao imposto destacado em notas fiscais de aquisição, bem como a capacidade de repercutir como grandeza positiva na contabilidade do contribuinte, já que os valores correspondentes serão empregados na redução de um passivo (débitos de ICMS em primeiro momento apurados), o que acarreta o incremento do resultado e, com isto, do lucro contábil a ser tributado.

E foram justamente esses aspectos que conduziram à consolidação da jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça (STJ) a respeito do tema, firme no sentido de que a União não pode tributar tais desonerações, sob pena de ofensa ao pacto federativo (vide STJ, EREsp 1517492/PR, 1ª Seção, Rel. p/ Acórdão Min. Regina Helena Costa DJe 01/02/2018).

Com efeito, créditos presumidos do ICMS diferem dos incentivos tributários caracterizados pelo chamado "efeito de recuperação", no âmbito dos quais o estado concedente apenas posterga a cobrança do imposto para a etapa seguinte, recuperando o ônus da benesse concedida, uma vez que o crédito apropriado pelo adquirente é menor ou inexistente, cumprindo-lhe recolher o imposto incidente na saída da mercadoria não apenas sobre o valor por si agregado, mas também sobre o custo dos insumos beneficiados.

É o caso dos favores fiscais conferidos a título de redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção e diferimento, cuja concessão não enseja o reconhecimento contábil do imposto renunciado pelo Fisco estadual, pelo simples fato de que não será devido, restando consequentemente afastada qualquer repercussão desses valores na apuração do resultado da entidade e, com isto, a possibilidade de exclusão das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL de algo que jamais ali esteve inserido, sob pena de instituição de verdadeira isenção heterônoma. Quanto a estes, adotando por base os traços distintivos em comento, a Corte Superior validou a tributação federal, sob o rito vinculante dos Recursos Repetitivos, ratificando, na oportunidade, que o entendimento firmado nos autos do citado EREsp 1517492/PR diz respeito, apenas e tão somente, aos créditos presumidos do ICMS (vide Tema Repetitivo 1.182 - REsp 1.945.110/RS e REsp 1.987.158/SC).

Descontos ao contribuinte

Fixadas estas premissas, passamos a tratar precisamente de uma categoria de alívio fiscal que não foi diretamente abordada por quaisquer dos julgados de que tratamos acima, qual seja, a das desonerações relativas a descontos concedidos ao contribuinte por força da liquidação antecipada do saldo do ICMS incentivado cujo prazo de quitação fora objeto de anterior dilação.

Como exemplo, cabe aqui citar, a título ilustrativo, o Programa Desenvolve, instituído pelo governo do Estado da Bahia com o objetivo de fomentar e diversificar a matriz industrial e agro industrial locais, por meio da outorga de benefícios, dentre os quais a possibilidade de dilação de prazo de 72 meses para pagamento de até 90% do saldo devedor do ICMS relativo às operações próprias, gerado em razão dos investimentos previstos no projeto incentivado e paralela concessão de descontos de até 90% do imposto cujo prazo de pagamento tenha sido nestes moldes dilatado, na hipótese de liquidação antecipada, como forma de incentivar a adoção da medida.

Nestes casos, não há vedação ao aproveitamento, pelo adquirente dos produtos beneficiados, de créditos relativos ao imposto destacado em notas fiscais emitidas pelo beneficiário, restando, pois, afastado o "efeito de recuperação" pelo ente tributante concedente - característica que, como visto, distingue favores fiscais de outras naturezas daqueles qualificados como créditos presumidos do ICMS.

Além disto, observa-se que o desconto obtido pelo contribuinte quando da liquidação antecipada do saldo do imposto incentivado sujeito à dilação representa, indubitavelmente, uma receita, verificada a partir do seu confronto com a despesa a "valor cheio" em primeiro momento registrada, impactando positivamente o resultado tributável (redução do passivo originalmente registrado, mediante lançamento do crédito presumido/receita em valor correspondente ao "desconto").

Outorga de créditos presumidos do ICMS

Nesse cenário, defendemos o posicionamento de que as desonerações em tela, tais como, mas não apenas, aquelas alusivas ao Programa Desenvolve (BA), caracterizam-se como uma autêntica outorga de créditos presumidos do ICMS, de sorte que atraem a aplicação das razões de decidir do EREsp 1.517.492/PR, com base nas quais haverá de se dar o afastamento da tributação federal, sem quaisquer condicionantes.

E nos parece que a caracterização proposta encontra amparo, ainda, na recém veiculada Portaria RFB nº 635/2025, à qual nos referimos.

Isso porque referida norma, ao tratar dos critérios para a compensação financeira decorrente da redução dos benefícios onerosos relativos ao ICMS, estabelece que "será efetivada somente após o início da redução do nível de benefícios onerosos relativos ao ICMS e a demonstração da repercussão econômica suportada por seus titulares devidamente habilitados perante a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil." (vide artigo 1º, parágrafo único).

Mais adiante, esclarece que se mostram hábeis a ensejar repercussão econômica, dentre outras receitas que indica, a parcela do ICMS incidente na operação apropriada pelo contribuinte do imposto em razão da concessão de benefício fiscal pela unidade federada, tal como o crédito presumido de ICMS ou o crédito outorgado de ICMS, entre outros e a parcela correspondente a desconto concedido sobre o ICMS a recolher em função da antecipação do pagamento do imposto cujo prazo de pagamento havia sido ampliado (vide artigo 2º, V, alínea 'a' e 'b' parágrafo único).

Além disto, prevê que a Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil poderá estabelecer outras hipóteses de repercussão econômica decorrente de benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao ICMS similares às previstas no inciso V do caput, observado que a existência de repercussão econômica pressupõe acréscimo de natureza fiscal no resultado econômico do beneficiário decorrente dos incentivos e benefícios fiscais ou financeiro-fiscais; e que, na operação total ou parcialmente desonerada de ICMS, enquanto for possível a recuperação do imposto em etapa posterior de circulação da mercadoria ou da prestação de serviço, inexistem renúncia fiscal e repercussão econômica de natureza fiscal (vide artigo 2º, § 5º, I e II).

Equiparação de créditos presumidos a descontos

Como se vê, a norma em tela equipara os créditos presumidos do ICMS aos descontos concedidos ao contribuinte por força da liquidação antecipada do saldo do imposto incentivado sujeito à dilação, uma vez constatado que ambos implicam autêntica renúncia fiscal, já que impactam positivamente o resultado tributável, sem possibilidade de recuperação na etapa subsequente de circulação da mercadoria ou da prestação de serviço.

A par disto, entendemos cabível afirmar que o próprio Fisco Federal entende tratar-se de favores fiscais revestidos das mesmas características, despontando como consequência lógica a necessidade de que lhes seja dispensado idêntico tratamento, diante do que ratificamos a concepção de que a comentada Portaria RFB reforça a impossibilidade de incidência do IRPJ, da CSLL, do PIS e da Cofins sobre as desonerações de que aqui se trata.

Autoras:

Isabela Bandeira é advogada graduada pela Universidade Federal da Bahia, pós-graduada em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (Ibet), ex-conselheira da OAB-BA e conselheira do Conselho para Assuntos Fiscais e Tributários - Caft da Fieb.

Trícia Barradas é advogada graduada pela Universidade Federal da Bahia (UFBA), pós-graduada em Direito Tributário pelo Instituto Brasileiro de Estudos Tributários (Ibet).